وبلاگ جعفر چگنی

مبناي حسابداري
تعريف مبناي حسابداري –مبناي حسابداري يعني اينكه در آمدها و هزينه ها را در چه زماني شناسايي و در دفاتر حسابداري ثبت نماييم .از نقطه نظر حسابداري زمان ثبت در آمدها و هزينه ها از اهميت قابل ملاحظه اي برخوردار است و همانطور كه اشاره گرديد مي تواند در سيستم حسابداري مؤثر واقع شود و تغييراتي در آن به وجود آورد.
بطور خلاصه ، مبناي حسابداري يعني انتخاب زمان شناسايي و ثبت رویدادهای درآمد ها و هزينه ما در دفاتر حسابداري ،که در موسسات بازرگانی و موسسات غیر انتفاعی  مورد استفاده قرار می گیرد .(بابا جانی ، 1385 )  به بيان ساده تر مبناي حسابداري يعني اينكه يكي از روش هاي زير را براي شناسايي و ثبت درآمدها و هزينه انتخاب نمودن و بر اساس آن اقدام نماييم.
الف) روش شناسايي و ثبت درآمدها و هزينه در زمان وصول وجه در آمد و يا پرداخت وجه ، هزينه.
ب) روش شناسايي و ثبت هزينه و در آمد در زمان تحمل هزينه و يا تحقق يا تحصيل در آمد ، صرف نظر از زمان پرداخت وجه هزينه و يا دريافت وجه درآمد.
ج) روش شناسايي و ثبت درآمد در هنگام وصول وجه بدون توجه به زمان تحصيل يا تحقق در آمد و شناسايي و ثبت هزينه در موقع تحمل يا ايجاد هزينه بدون توجه به زمان پرداخت وجه هزينه.
انتخاب هر يك از روش هاي شناسايي و ثبت در آمد و هزينه نوعي مبناي حسابداري محسوب مي شود كه حسب مورد در حسابداري موسسات بازرگاني و موسسات غير انتفاعي مورد استفاده قرار مي گيرد.
در حسابداري بازرگاني ، بنا به لزوم تبعيت از اصل تطابق هزينه ها با در آمد هاي هر دوره مالي معمولا ثبت فعاليت هاي مالي بر مبناي حسابداري تعهدي انجام مي شود، ولي در حسابداري دولتي به دليل تنوع اهداف، وظايف و فعاليتهاي مالي سازمان هاي دولتي و حسابهاي مستقل، ممكن است مباني حسابداري ديگري نيز براي ثبت درآمدها و هزينه ها مورد استفاده قرار گيرد.
مباني حسابداري مورد استفاده در سازمان هاي دولتي در ذيل تشريح گرديده است.
مبناي نقدي :

طبق این مبنا هزینه ها صرفا به محض پرداخت وجه انها و درامد ها نیز صرفا به محض وصول وجه حاصل از انها در دفاتر ثبت می گردد . 
.يعني محور ثبت فعاليتهاي مالي را فقط وجه نقد تشكيل مي دهد. به عبارت ديگر به جاي آنكه فعاليتهاي مالي تحقق يافته، محور ثبت عمليات حسابداري قرار گيرد ، در يافت و پرداخت وجه نقد در دفاتر ثبت و منعكس مي شود
صورت هاي مالي كه با حسابداري نقدي تنظيم مي شود معمولا فاقد حسابهاي دريافتني و پرداختني است . اموال خريداري شده نيز ممكن است به جاي انعكاس در حسابهاي دارايي ثابت ، در هنگام خريد مستقيما به حساب هزينه منظور مي شو،ولي سرمايه گذاريها و بدهيهاي بلندمدت ناشي از فعاليت هاي مالي نقدي كه معمولا در حسابهاي ترازنامه اي ثبت مي شوند . سرمايه گذاري ها و اوراق بهاداري كه نقدا خريداري شده اند به بهاي تمام شده ثبت مي شوند ولي در ترازنامه معمولا ارزش بازار انها نيز در داخل پرانتز در مقابل بهاي تمام شده نشان داده مي شود . .
ذكر اين نكته حائز اهميت است كه در آمد در مبناي نقدي شامل در آمد هاي سال گذشته ، جاري و آينده مي باشد. به شرط آنكه در سال جاري در يافت (وصول) شود و همچنين هزينه هاي آن شامل هزينه هاي سال گذشته، جاري و آتي مي باشد، به شرط آنكه در سال جاري پرداخت شود.
مزاياي اين روش :
 .1-سهولت درک ان به وسیله استفاده کتتدگان 

2-سهولت اجرا و جمع اوری اطلاعات 

3-تهیه گزارش به موقع ، قابل اعتماد و مقایسه پذیر 

4-امکان تعدیل در تطابق با تخصیص بودجه 

5-نیاز کمتر به مهارت حسابداری ئ هزینه کمتر نسبت به سایر روش ها 
معايب اين روش :
الف)عدم شناسايي كامل حساب ها و اسناد دريافتني اعم از تجاري و ساير ودر نتيجه عدم انعكاس انها در صورت هاي مالي اساسي
ب ) عدم شناسايي كامل حقوق مالي بستانكاران اعم از تجاري و ساير ودر نتيجه عدم شناسايي تعهدات پرداختني اعم از قطعي و احتمالي
ج) به تعويق انداختن شناسايي و ثبت درامدهاي مستمر و غير مستمر به وصول نقدي انها و همچنين به تعويق افتادن شناسايي و ثبت هزينه ها به پرداخت نقدي انها
د) عدم رعايت يكي از اصول بنيادين حسابداري به نام اصل وضع هزينه هاي يك دوره از درامدهاي همان دوره و مربوط به ان دوره كه به اصل تطابق معروف است . كه اين عدم رعايت توسط روش نقدي موجب مي شود كه هر دريافتي به عنوان درامد و هر پرداختي ، هزينه محسوب شود – فارغ از اين كه تلاش براي تحقق ان در چه سالي اتفاق افتاده است كه اين امر موجب مي شود ، بررسي صورت هاي مالي مشكل شود و همواره در مورد سنجس عملكرد واقعي با ابهام و ترديد مواجه شوند . در نتيجه صورت هاي مالي تهيه شده بدون رعايت استانداردهاي حسابداري بوده كه از قابليت اتكاي كافي و لازم برخوردار نيست .
س) روشن نبودن بهاي تمام شده توليدات ، خدمات و پروژه ها و عدم لحاظ ان در فراين حسابداري و از دست دادن فرصت هاي سرمايه گذاري و تصميم گيري هاي بهينه اقتصادي و مالي در عرصه داخلي و بين المللي .
م) عدم توانايي اعمال فرايند تلفيق صورت هاي مالي مناطق يا شركت هاي تابعه و وابسته .
ن) عمدتا ودر بيشتر مواقع ، حساب هاي سپرده ها و كسور قانوني مرتبط با افراد و پيمانكاران ، طي سال در دفاتر ثبت نمي شوند و امكان كنترل و پيگيري مناسب انها ميسر نيست .
ش) با توجه به موارد فوق ، همواره رسيدگي هاي حسابرسان مستقل ، به دليل اثار اساسي موارد مندرج در بندهاي مربوط به تعديلات قطعي و نيز نامشخص بودن پايمدهاي ناشي از رفع اثار و موارد متعدد ابهامات و محدوديت هاي مهم موجود بر صورت هاي مالي اساسي ، منتج به عدم اظهارنظر مي گردد .

مثال (1) فرض مي كنيم دانشگاه غير انتفاعي امير كبير در حسابداري در آمدها و هزينه هاي خود از مبناي نقدي استفاده مي نمايد و اطلاعات خلاصه شده مربوط به در آمدها و هزينه هاي سال 1392به شرح زير مي باشد:
الف) جمع درآمد شهريه دانشجويان بالغ بر 2/000/000/000 ريال گرديده است كه از مبلغ مورد نظر 000/000/600/1 ريال آن در سال 1382 به صورت نقد وصول شده است و براي بقيه آن ، دانشجوياني كه مشكل مالي داشته اند متعهد گرديده اند حداكثر تا پايان ارديبهشت ماه سال 83 بدهي مربوط به شهريه هر سال 78 خود را به حساب دانشگاه واريز نمايند.
ب) بر اساس اسناد و مدارك سال 1382، ميزان هزينه هاي تحقق يافته سال مذكور جمعا بالغ بر 1/500/000/000 ريال مي گردد كه از مبلغ مورد بحث جمعا 1/400/000/000ريال در سال مذكور به صورت نقد پرداخت شده است. دانشگاه متعهد گرديده است بقيه آنرا حداكثر تا پايان فروردين ماه 1393پرداخت نمايد.
مطلوب است ثبت آرتيكل هاي مربوط به خلاصه در آمدها و هزينه هاي سال 1393در دفتر روزنامه دانشگاه .
حل:
با فرض اينكه دانشگاه غير انتفاعي امير كبير در ثبت در آمدها و هزينه ها از مبناي نقدي استفاده مي كند، ثبت فعاليتهاي مالي خلاصه شده سال 1393دانشگاه مذكور به شرح زير مي باشد.
الف)چون از مبلغ 2/000/000/000 ريال درآمد حاصل از شهريه دانشجويان فقط 1/600/000/000ريال وصول شده است ، بنابراين با رعايت مبناي نقدي جمعا 1/600/000/000 ريال از در آمدها كه وجه آن وصول گرديده است در دفاتر ثبت خواهد شد.
بانک تمرکز درامد 1/600/000/000
                      در امد شهریه 1/600/000/000
در آمد هاي وصول شده سال 82.
بديهي است 000/000/000/4 ريال در بقيه در هنگام وصول يعني سال 83 در دفاتر منعكس خواهد شد . با اين ترتيب آنچه كه در سال 1382 به حساب در آمد شهريه منظور مي شود مبلغ 000/000/600/1 ريالي است كه بابت شهريه دانشجويان در يافت گرديده است.
ب) چون از مبلغ 000/000/500/1 ريال هزينه ايجاد شده در سال 1382، فقط 000/000/400/1 ريال آن پرداخت گرديده است ، بنابراين با رعايت مبناي نقدي ميزان هزينه هايي كه در سال 1382 در دفاتر ثبت خواهد شد معادل 000/000/400/1 ريالي است كه پرداخت شده است . لذا آرتيكل مربوط به ثبت خلاصه هزينه هاي سال 1382 به شرح زير است:
هزینه 000/000/400/1
بانک پرداخت اعتبارات هزینه 000/000/400/1
هزينه هاي پرداخت شده سال 92
شايان ذكر است كه مبلغ 100/000/000 ريال از هزينه هاي ايجاد شده سال 92به لحاظ رعايت مبناي نقدي در دفاتر سال 93( سالي كه وجه هزينه ها پرداخت مي شود) ثبت خواهد گرديد.
مثال 2- با توجه به اطلاعات زیر مبلغ درامد تحقق یافته سال جاری در مبنای حسابداری نقدی کدام یک از موارد زیر است ؟
کل درامد وصول شده در سال جاری                                        1/500/000
درامد وصول نشده سال جاری                                                 300/000
درامد تحقق یافته سال های قبل که در سال جاری وصول شده است 000/500
درامد تحقق نیافته سال های اتی که در سال جاری وصول شده است 000/200
الف) 1/500/000       ب) 1/800/000     ج) 800/000            د) 2/200/000 
گزینه (د) صحیح می باشد .
درامد وصول شده سال جاری                                                   1/500/000
درامد وصول نشده سال جاری -                                                       -
درامد تحقق یافته سال های قبل که در سال جاری وصول شده است    500/000
درامد تحقق نیافته سال های اتی که در سال جاری وصول شده است   200/000
                                                                                        --------------
جمع                                                                                   2/200/000
مثال 3– هزینه اجاره یک دستگاه دولتی بر مبنای فرض تعهدی برای سال مالی منتهی به پایان اسفند ماه سال 1392بالغ بر 3/210/000 گردید . مبلغ پیش پرداخت اجاره و هزینه پرداختی مربوط به اجاره در ابتداو انتهای سال مالی 1392به شرح زیر خواهد بود .
                           اول فروردین        پایان اسفند 92
                           --------------           --------------
پیش پرداخت اجاره       268/000            320/000 
هزینه اجاره پرداختی    293/000             146/000
مبلغ پرداختی طبق روش نقدی کدام مورد است ؟
الف) 3/210/000           ب) 3/507/000               ج) //3/624/000            د) 3/922/000 
هزینه بر مبنای نقدی = هزینه بر مبنای تعهدی + مانده ابتدای دوره حسابهای پرداختنی – مانده پایان دوره حسابهای پرداختی - مانده ابتدای دوره پیش پرداخت + مانده پایان دوره پیش پرداخت
500/507/3 = 500/146+000/320+500/146- 000/392+ 000/210/3
مثال 4- عملیات زیر در سال 1392در اداره کل امور مالیاتی استان لرستان انجام شده است
10/5/92صدور برگ تشخیص مالیات بر درامد مشاغل به نام اقای ابراهیمی به مبلغ 000/000/3 ریال بابت درامد نامبرده در سال 1385 که مبلغ ان در تاریخ صدور برگ تشخیص وصول نشده بود .
15/5/92خرید ملزومات اداری به ارزش 000/000/2 ریال از فروشگاه ازاد که مبلغ ان به دلیل کمبود نقدینگی در تاریخ خرید به فروشنده پرداخت نگردید .
20/5/86 : وصول مبلغ 000/000/9 ریال از اقای ایزدی بابت مالیات بر درامد ارث که در سال 91برگ تشخیص صادر و به نامبرده ابلاغ شده ابود .
30/5/92پرداخت مبلغ 000/000/5 ریال در وجه فروشگاه حسنی بابت لوازم مصرف شدنی که در تاریخ 20/4/92خریداری شده ولی در ان تاریخ بهای ان به فروشنده پرداخت نشده بود .
10/6/92: وصول مبلغ 000/000/15 ریال بابت درامدهای مالیاتی سال 91
30/6/92پرداخت مبلغ 000/000/7 ریال بابت هزینه های مربوط به خرید ملزومات .
بافرض ان که سازمان مذکور در شناسائی درامدها و هزینه ها از مبنای حسابداری نقدی استفاده نماید .
مطلوبست :
1- ثبت رویدادهای فوق در دفاتر اداره کل امور مالیاتی
2- تعیین میزان درامدها و هزینه و مازاد (کسری)
حل)
10/5/92چون مبلغ برگ تشخیص صادره در همان تاریخ وصول نشده است لذا رویداد فوق در دفاتر ثبت نمی شود .
15/5/92چون بهای صورت حساب دریافتی از فروشگاه سینا در تاریخ خرید پرداخت نشده است ، لذا رویداد فوق در دفاتر ثبت نمی شود .
سایر رویدادها بدون توجه به تاریخ تحقق چون به صورت نقدی انجام شده است ، به شرح زیر در دفاتر سازمان مذکور ثبت می شود
اداره امور مالیاتی استان لرستان
دفتر روزنامه عمومی

شماره   سند تاریخ       شرح                              بدهکار                    بستانکار
1             20/5/86 بانک –تمرکز وجوه عمومی      9/000/000
                              درامد عمومی وصولی                                    9/000/000
بابت وصول مالیات بردرامد ارث سال 92 

2          30/5/92                هزینه                  5/000/000
                                       بانک پرداخت اعتبارات هزینه                5/000/000
بابت پرداخت بهای ملزومات در وجه فروشگاه حسنی 

3     10/6/86 بانک – تمرکز وجوه عمومی        15/000/000
                                     درامد عمومی وصولی                         15/000/000
بابت وصول مالیات بر درامدهای سال 92 

4    30/6/86            هزینه                         7/000/000
                          بانک پرداخت اعتبارات هزینه                           7/000/000
بابت پرداخت هزینه های سال 92
ملاحظه می شود که در رویداد شماره (1) درامدهایی که بهای ان در سال 92دریافت شده است در سال 91تحقق یافته است و در رویداد شماره (2) هزینه هایی که بهای ان در سال 92پرداخت شده است
2- درامد تشخیص شده سال 92----
درامد وصول شده سال 92                 9/000/000 
درامد وصول شده سال 92                 15/000/000
                                                      ---------
جمع درامدها                                   24/000/000 
هزینه ها
هزینه تحقق یافته                                ------
هزینه های سال 92                           5/000/000 
هزینه های سال 92                           7/000/000 
-                                                     ----------
جمع هزینه ها                                  12/000/000

                                                 ------------------
مازاد درامد بر هزینه                            12/000/000      
مبناي تعهدي :
روش تعهدي نقطه مقابل روش نقدي است . در اين روش درامدها در سال انجام خدمات يا فروش كالاها و هزينه ها در سال دريافت كالا ها و خدمات و ايجاد تعهد به حساب منظور مي شوند .
در حسابداري بازرگاني به منظور رعايت اصل وضع هزينه هاي هر دوره مالي از درامدهاي متعلق به همان دوره و تعيين سود و زيان سال مالي و وضعيت مالي واقعي در پايان هر دوره مالي معمولا از حسابداري تعهدي استفاده مي شود .افتتاح حسابهايي مانند پيش پرداختها ، هزينه هاي معوق و پيش دريافتها و همچنين به دارايي منظور نمودن موجودي كالا پايان دوره مالي از نتايج به كار بردن حسابداري تعهدي است
مزاياي حسابداري تعهدي
الف) شناسايي كامل حساب ها و اسناد دريافتني اعم از تجاري و ساير و انعكاس انها در صورت هاي مالي
ب) شناسايي كامل حقوق مالي بستانكاران اعم از تجاري و ساير ودر نتيجه شناسايي كامل تعهدات پرداختني اعم از قطعي و احتمالي
پ) انعكاس كليه واقعيت هاي مالي موسسه در دفاتر و صورت حسابها ، در نتيجه ،گزارشات مالي به طور دقيق ،جامع و صحيح تهيه و ارائه مي شوند.
ت) حسابداري تعهدي براي تعيين بهاي تمام شده و هزينه هاي واقعي اجراي برنامه ها ، عمليات و فعاليت هاي سازمانهاي دولتي در قالب اعتبارات مصوب ضروري مي باشد .
ج) كنترل دقيق درامدها و ساير منابع تامين اعتبار و هزينه ها و ساير پرداختها ي حسابهاي مستقل در صورتي ميسر خواهد بود كه از مبناي حسابداري تعهدي استفاده شود.
د)مبناي تعهدي اطلاعات كاملتر و جامعتر ي جهت نظارت بر عملكرد ارمانهاي دولتي و ارزيابي انها در اختيار قوه مقننه و ساير مراجع قانوني و افراد كشور قرار مي دهد.
س) ارزيابي دقيق از كليه عمليات هاي مالي انجام شده موسسه ، با توجه به اهداف از پيش تعيين شده . در نتيجه مديران و مسئولان ذيصلاح بر مبناي اين اطلاعات ، تصميمات منطبق با واقعيات اتخاذ مي نمايند.
ص)افزايش ضريب كنترل و نظارت بر پيشرفت عمليات و برنامه ها، در نتيجه اظهار عمل دقيق و كامل توسط حسابرس نسبت به فعاليتهاي منعكس شده در دفاتر و صورتحسابها . به بيان ديگر موجب افزايش ضريب كنترل بودجه اي مي گردد.
م)ارقام مندرج در لايحه بودجه سال بعد با مبنائي صحيح تر و دقيق تر تهيه و تنظيم و به قوه مقننه ارائه مي شود.
معايب اين روش :
الف) درک حسابداری تعهدی در مقایسه  با حسابداری نقدی  سخت تر است . 

ب) هزینه اموزشی سیستم  حسابداری تعهدی نسبت به حسابداری  نقدی بیشتر است . 

حسابداری تعهدی  به دلیل نحوه برخورد و افشای رویدادها ، فراهم کننده اطلاعاتی است با ارزش غافلگیر کننده  که با ارسال نشانه ها به استفاده کنندگان از این اطلاعات ، امکان پیش بینی دقیق تری از وضعیت اینده و به ویژه جریان های اتی را مهیا می کند . ( میزایی و مهر اذین ، 1391) 

با مقایسه روش نقدی و تعهدی در حسابداری رحجان ، روش تعهدی اشکارتر گردید . هئیت استانداردهای حسابداری بین المللی نیز کشورها را به استفاده از مبنای حسابداری تعهدی  در بخش عمومی  همانند شرکت ها در بخش خصوصی  ترغیب می کند . 
الف :‌ شناسائي و ثبت درآمدها :
در مبناي تعهدي كامل درآمدها در زماني كه تحصيل مي شوند و يا تحقق مي يابند مورد شناسايي قرار گرفته و در دفاتر حسابداري منعكس مي گردند . در اين مبنا زماني تحصيل و يا تحقق درآمد هنگامي است كه درآمد به صورت قطعي تشخيص مي شود و يا بر اثر خدمات حاصل مي گردد . لذا زمان وصول وجه در اين روش مورد توجه قرار نمي گيرد بلكه زمان تحصيل يا محقق درآمد در شناسايي و ثبت درآمد اهميت دارد .

مثال 1- فرض مي شود 40 نفر از دانشجويان دانشگاه آزاد در هنگام ثبت نام نيمسال اول سال تحصيلي 92-91قادر به پرداخت شهريه خود به مبلغ 100/000 ريال براي هر دانشجو نباشند و دانشگاه موافقت نمايد كه دانشجويان مورد بحث شهريه خود را حداكثر تا پايان فروردين ماه 93به حساب دانشگاه واريز نمايند .
دانشجويان موردنظر در 28 شهريور در دانشگاه ثبت نام نموده و در كلاس هاي مربوط شركت مي نمايند دانشجويان بدهي خود را در 15 فروردين 93حساب دانشگاه پرداخت كنند .
حل :
فرض مي شود دانشگاه آزاد در حسابداري درآمدهاي خود از مبناي تعهدي كامل استفاده كند . در اين حالت چون در 28 شهريور كه ثبت نام دانشجويان مذكور صورت گرفته هيچگونه درآمدي براي دانشگاه تحقق نيافته است (به علت عدم انجام خدمت موضوع درآمد) لذا ثبتي در دفاتر درآمد منعكس نمي شود .
در 15 بهمن ماه كه نيمسال اول سال تحصيلي 92-91پايان مي پذيرد . درآمد شهريه 40 دانشجوي پيش گرفته براي دانشگاه تحقق يافته است ، عليرغم آنكه وجه آن دريافت نگرديده لذا آرتيكل زير در دفاتر حسابداري ضروري است .
15/11/91شهريه دريافتي                    4/000/000
                               درآمد شهريه                       4/000/000 
بديهي است كه در 15 فروردين كه وجه شهريه دانشجويان بدهكار دريافت مي شود . آرتيكل زير در دفاتر حسابداري ثبت مي شود .
15/1/92   بانک تمرکز وجوه عمومی       4/000/000     
                                           شهريه دريافتي          4/000/000
مثال 2- با توجه به اطلاعات زیر مبلغ درامد تحقق یافته سال جاری در مبنای حسابداری تعهدی کدام یک از موارد زیر است ؟
کل درامد وصول شده در سال جاری                                         1/500/000ریال
درامد وصول نشده سال جاری                                                   300/000 
درامد تحقق یافته سال های قبل که در سال جاری وصول شده است  500/000
درامد تحقق نیافته سال های اتی که در سال جاری وصول شده است 200/000 
الف) 000/500/1           ب) 000/800/1           ج) 000/800     د) 000/200/2
گزینه (ب) صحیح می باشد . بر مبنای تعهدی فقط درامد های تحقق یافته ( وصول شده و نشده ) سال جاری به عنوان درامد شناسایی می شوند .
درامد وصول شده سال جاری                                                       1/500/000  ریال 
درامد وصول نشده سال جاری                                                        300/000 
درامد تحقق یافته سال های قبل که در سال جاری وصول شده است              -
درامد تحقق نیافته سال های اتی که در سال جاری وصول شده است             -
                                                                                          --------------
جمع                                                                                      1/800/000 

ب- شناسايي و ثبت هزينه ها :
در حسابداري تعهدي مبناي شناسايي و ثبت هزينه ها زمان ايجاد يا تحمل هزينه هاست . به بياني ديگر زماني كه كالائي تحويل مي گردد و يا خدمتي انجام مي شود ، براي مؤسسه معادل بهاي تمام شده كالاي تحويلي و يا خدمت انجام يافته ، بدهي قابل پرداخت ايجاد مي شوند . در حسابداري تعهدي براي ثبت اين واقعه مالي ، بايستي بهاي تمام شده كالا و يا خدمت را از يك طرف به بدهكار حساب هزينه و از طرف ديگر همان مبلغ را به بستانكار حساب اسناد هزينه پرداختي كه يك حساب بدهي است منظور نمائيم . بديهي است بدهي ايجاد شده ناشي از تحويل كالا يا انجام خدمت زماني از دفاتر حسابداري حذف مي شود كه وجه آن پرداخت گردد .

مثال (1) در يك بيمارستان آموزشي در 20/12/92مقداري دارو به ارزش   70/000/000ريال خريداري نمود و طبق مفاد قرارداد مقرر گرديد وجه آن در تاريخ 15/5/93پرداخت گرديد . داروي خريداري شده كلا تا پايان مرداد ماه 93به مصرف رسيد . مطلوب است
الف . ثبت آرتيكل هاي مربوط به خريد ، مصرف و پرداخت وجه دارو در مبناي تعهدي
ب . ثبت آرتيكل هاي مربوط به خريد ، مصرف و پرداخت وجه دارو در مبناي نقدي
ج . مقايسه آرتيكل هاي مربوط به بند الف و ب و بيان تاثير هر يك از مباني نقدي و تعهدي در صورت حساب هزينه بيمارستان مذكور .
حل
الف . ثبت آرتيكل هاي مربوط به خريدار دارو در مبناي تعهدي به شرح زير است
20/12/92          هزينه                 70/000/000
                       اسناد هزينه پرداختني               70/000/000 
توضيح اين نكته ضروري است كه چون بيمارستان آموزشي از سيستم حسابداري بهاي تمام شده استفاده نمي نمايد . لذا مواد اوليه در همان زمان خريد كلا به حساب هزينه منظور مي شود . در صورتي كه بيمارستان مورد نظر از حسابداري بهاي تمام شده استفاده مي نمود داروي خريداري شده به تدريج كه مورد مصرف قرار مي گرفت به حساب هزينه تمام شده بيماران منظور مي گرديد .

15/5/93: اسناد هزينه پرداختي         70/000/000
                                 بانک پرداخت اعتبارات        70/000/000
با ثبت آرتيكل هاي مربوط به خريد دارو در مبناي نقدي به شرح زير است .
20/12/92چون در اين تاريخ هيچگونه وجهي پرداخت نشده اند ثبتی  ندارد .
15/5/93: هزینه                  70/000/000
                              بانک پرداخت اعتبارات   70/000/000
ج- مقايسه ثبت هاي انجام شده بندهاي الف و ب اين مسئله را روشن مي نمايد كه اگر بيمارستان آموزشي از مبناي تعهدی استفاده نمايد . هزينه هاي واقعي در سال 92را در صورت حساب درآمد و هزينه سال مذكور به صورت صحيح منعكس مي نمايد .
در حاليكه اگر از سيستم نقدي استفاده نمايد . در صورت حساب درآمد و هزينه سال 92مبلغ 70/000/000 ريال هزينه كمتر گزارش مي شود . لذا هزينه هاي سال 92به صورت واقعي منعكس نمي شود .

مثال 2 - عملیات زیر در سال 1392در اداره کل امور مالیاتی استان لرستان انجام شده است :
20/7/92: خرید معادل 15/000/000 ریال ملزومات از فروشگاه دنیا به طور نسیه .
25/7/92 صدور برگ تشخیص مالیات بر درامد مستغلات به مبلغ34/000/000ریال که مبالغ برگ تشخیص های صادره در تاریخ صدور وصول نگردید .  
30/7/92: پرداخت مبلغ 12/000/000 ریال به تعمیرگاه گل ارا بابت ارزش خدمات دریافتی در اواخر سال 92که در همان تاریخ به دلیل کمبود نقدینگی ارزش ان پرداخت نشده بود .
2/8/92: وصول مبلغ 25/000/000ریال مالیات بر درامد شرکتها که در سال قبل برای مودیان ذیربط برگ تشخیص صادر ولی مبلغ انها وصول نشده بود .
10/8/92: وصول مبلغ 23/000/000ریال بابت درامدهای مالیاتی سال 86
30/8/92: پرداخت مبلغ 13/000/000 ریال در وجه فروشگاه زرین بابت بهای خدمات دریافتی در همان تاریخ با فرض این که سازمان مذکور در شناسائئ درامدها و هزینه ها از روش تعهدی استفاده نماید :
مطلوبست :
1- ثبت رویدادهای فوق در دفاتر اداره کل امور مالیاتی
2- تعیین درامدها و هزینه ها و مازاد و (کسری)
اداره کل امور مالیاتی استان لرستان
دفتر روزنامه عمومی
شماره سند    تاریخ       شرح                  بدهکار                     بستانکار
1               20/7/92     هزینه            15/000/000
                            اسناد هزینه پرداختنی                             15/000/000
بابت خرید ملزومات از فروشگاه دنیا 
2              25/7/92   مالیات های دریافتنی  34/000/000
                               درامد عمومی                                    34/000/000
بابت صدور برگ تشخیص مالیات بر مستغلات 

3           30/7/92اسناد هزینه پرداختنی      12/000/000
                       بانک پرداخت اعتبارات هزینه                          12/000/000 
بابت پرداخت مطالبات تعمیرگاه گل ارا
4        2/8/92    بانک تمرکز وجوه عمومی     25/000/000
                        مالیات های دریافتنی                                 25/000/000
بابت وصول مالیات های سال    92

5        10/8/92 بانک تمرکز وجوه عمومی    23/000/000
                       درامدهای عمومی وصولی                          23/000/000
6         30/8/92           هزینه             13/000/000
                     بانک پرداخت اعتبارات هزینه                         13/000/000 
بابت پرداخت بهای خدمات دریافتی 

2- درامد مالیات بر درامد مستغلات که تحقق یافته و وصول نشده    34/000/000
وصول مالیات بردرامد شرکتها سال 91                                       ---
وصول درامدهای مالیاتی سال        92                                    23/000/000 
                                                                                   -------------
جمع درامدها                                                                 000/000/57
هزینه ها :
تحقق هزینه ها ولی پرداخت نشده                                         15/000/000
پرداخت خدمات سال قبل                                                        ------
هزینه های تحقق یافته پرداخت شده                                      13/000/000 
                                                                                    ---------
جمع هزینه ها                                                                  28/000/000

                                                                                ------------------
مازاد درامد بر هزینه                                                         29/000/000

مبناي نيمه تعهدي
در این روش درامدها با استفاده از مبنای نقدی و هزینه ها با استفاده از مبنای تعهدی شناسایی و ثبت می شوند به عبارت دیگر هزینه به محض این که ایجاد می شوند بدون توجه به زمان پرداخت وجه ان ها ، در دفاتر ثبت می شود ولی درامدها فقط در زمان وصول و دریافت در دفاتر ثبت می گردد .
دلایل استفاده از حسابداری نیمه تعهدی ، در سازمان های دولتی بسیاری از کشورها عبارتنداز :
1-استفاده از مبنای تعهدی برای ثبت هزینه ها به منظور کنترل بیشتر ان ها ضروری تر از درامدهاست
-2-همیشه احتمال عدم وصول بخشی از مالیات ها و عوارض و سایر درامدهای پیش بینی شده وجود دارد که بنا بر اصل احتیاط به کار بردن حسابداری نقدی را در مورد انها ایجاب می کند .
مثال 1- : با توجه به اطلاعات زیر مبلغ هزینه های سال جاری در مبنای حسابداری نیمه تعهدی کدام یک از موارد زیر است ؟
کل هزینه پرداخت شده در سال جاری                                  2/000 ریال
هزینه های تحمل شده ولی پرداخت نشده سال جاری                300
هزینه تحمل شده در سال قبل که در سال جاری پرداخت شده     500
هزینه های مربوط به سال اتی که بخشی از ان به مبلغ 100 میلیون ریال پرداخت شد
الف) 000/2 میلیون ریال ب) 300/2 میلیون ریال ج) 800/2 میلیون ریال د) 900/2 میلیون ریال
گزینه (ب) در مبنای نیمه تعهدی ، هزینه با استفاده از مبنای تعهدی شناسایی می شوند بنابراین فقط هزینه های مربوط به سال جاری بدون توجه به پرداخت یا عدم پرداخت ان ها به عنوان هزینه تلقی می شود .
هزینه در مبنای نیمه تعهدی                             2/300 = 300+ 2/000 
مثال (2) فرض مي شود فعاليت ها مالي دانشگاه غيرانتفاعي در يكساله مالي 92به شرح زير خلاصه شده است.
الف. درآمد مربوط به شهريه دانشجويان جمعاً 3/000/000/000 ريال بوده است كه از مبلغ مذكور جمعاً 2/400/000/000ريال آن نقدي وصول شده است و براي بقيه آن مبلغ 600/000/000 ريال به دانشجويان فرصت داده شده است كه حداكثر تا پايان خرداد ماه 93به حساب دانشگاه واريز نمايند.
ب. هزينه هاي ايجاد شدة دانشگاه در سال مالي 92جمعاً مبلغ 1/500/000/000 ريال بوده است كه از مبلغ مذكور 1/400/000/000 ريال به صورت نقد پرداخت گرديده و مقرر شده است بقيه آن حداكثر تا پايان ارديبهشت 93پرداخت گردد. با فرض اينكه دانشگاه غيرانتفاعي در حسابداري مورد عمل خود از مبناي نيمه تعهديي استفاده مي كند.
مطلوب است ثبت آرتيكل هاي مربوط به درآمدها و هزينه هاي سال 93در دفاتر حسابداري دانشگاه غيرانتفاعي .حل
گفتيم كه در مبناي نقدي، درآمدها در زمان وصول وجه آنها در دفاتر ثبت مي شوند. بنابراين چون در سال 92از مبلغ 000/000/000/3 ريال درآمد تحقق يافته 000/000/400/2 ريال وصول گرديد. لذا با رعايت مبناي نقدي آرتيكل زير براي انعكاس درآمدهاي وصول شده است.
الف. بانک تمرکز درامد                            2/400/000/000
                     درامد شهریه                                         2/400/000/000
وصول شهريه دانشجويان در سال 92
بديهي است بقيه درآمدها به مبلغ 000/000/600 ريال، در سال مالي 93به تدريج كه وجه آنها وصول مي شود در دفاتر حسابداري منعكس و به حساب درآمد سال 93منظور مي شود.
ب. در مبناي نيمه تعهدي هزينه ها با استفاده از مبناي تعهدي يعني در هنگام ايجاد يا تحمل، در دفاتر حسابداري ثبت مي شوند. با رعايت مبناي تعهدي آرتيكل مربوط به انعكاس هزينه هاي انجام شده در سال مالي 92به صورت خلاصه به شرح زير مي باشد.
هزينه                                          000/000/400/1
بانک اعتبارات پرداخت                                       000/000/400/1
                   پرداخت هزينه هاي سال 92
و براي انعكاس آن قسمت از هزينه هاي ايجاد شده سال 92كه مقرر گرديده وجه آنها حداكثر تا پايان ارديبهشت سال 93پرداخت شود ، آرتيكل زير را در دفاتر ثبت مي نمائيم .
هزينه                                       000/000/100
اسناد هزینه پرداختي                                  000/000/100
بابت هزينه هاي پرداخت نشده سال 92 
مثال 3- عملیات زیر در سال 92 در دانشگاه علمی و کاربردی انجام شده است
10/10/92: دریافت خدمات اموزشی از اساتید معادل 000/000/35 ریال که 000/000/15 ریال ان نقدا پرداخت و مقرر گردید که بقیه در اول سال 93پرداخت شود . 
10/11/92ثبت نام دانشجویان ترم دوم تحصیلی 92-93که مجموع شهریه های انان به مبلغ 000/000/55 ریال بوده و مبلغ 000/000/45 ریال در همان تاریخ وصول و قرار شد بقیه در نیمه اول سال 93 وصول شود
25/11/92: برگزاری دوره اموزشی برای سازمان (م) که صورتحساب مربوطه به مبلغ 000/000/15 ریال تسلیم سازمان مذکور گردید ولی در سال 92 هیچ گونه وجهی از سازمان یادشده وصول نگردید 0
27/12/92 : تنظیم لیست حق التدریس اساتید به مبلغ 000/000/3 ریال که قرار شد در اول سال 92پرداخت شود . با فرض ان که دانشگاه مذکور در شناسایی درامدها و هزینه ها از روش نیمه تعهدی استفاده نماید .
مطلوبست : الف ثبت عملیات فوق در دفتر روزنامه
ب تعیین درامد ها و هزینه ها و مازاد و(کسری )

                                                 دانشگاه علمی کاربردی
                                                     دفتر روزنامه عمومی

تاریخ           شماره سند                  شرح           بدهکار                  بسنانکار
10/10/84     1                 هزینه های اموزشی    35/000/000
                                  بانک پرداخت اعتبارات                              15/000/000
                                 اسناد هزینه پرداختنی                              20/000/000
                           بابت هزینه خدمات اموزشی

10/11/84            2        بانک – تمرکز درامد        45/000/000
                                  درامد شهریه                                       45/000/000
                                بابت وصول شهریه دانشجویان 
27/12/84           3       هزینه های اموزشی       30/000/000
                                اسناد هزینه پرداختنی                            000/000/30
                                  بابت احتساب هزینه های اموزشی

درامد ها :
دریافت شهریه دانشجویان                          45/000/000
درامد دوره اموزشی                                        -
                                                             ----------
جمع درامدها                                         45/000/000 
هزینه ها :
دریافت خدمات اموزشی از اسائید                 35/000/000
لیست حق التدریس اسائید                        30/000/000
                                                          --------------
جمع هزینه ها                                         65/000/000

                                                      --------------------
کسری درامد                                       (20/000/000)
مثال 4- مانده حسابهای حساب مستقل عمومی الف از نظر دریافت ها و پرداخت ها و درامدها و هزینه ها در سال 1392به شرح زیر می باشد .
دریافتی بابت مالیات در سال   92                                 36/000
مانده حساب اسناد هزینه پرداختنی اول سال  92              750 
پرداختی بابت هزینه و سایر پرداخت ها                         33/000
مانده حساب اسناد هزینه پرداختی پایان سال 92               630
مانده حساب مالیات دریافتی اول سال 92                      6/000                   

مانده حساب پیش پرداخت در سال      92                     250 
مبلغ حساب مالیات دریافتی پایان سال 92                     6/140 
مبلغ درامد و هزینه با استفاده از روش حسابداری نیمه تعهدی به ترتیب کدام یک از موارد زیر است ؟
الف) 000/36 و 000/33 ب) 000/360 و 630/33 ج) 140/36 و 880/432 د) 860/35 و 750/32
گزینه (ب) صحیح می باشد .
مبنای نیمه تعهدی ترکیبی از دو مبنای نقدی و تعهدی می باشد در این مبنا درامدها به روش نقدی و هزینه ها به روش تعهدی در دفاتر ثبت می شود . بنابراین :
000/36 = 000/36 درامد ها به روش نیمه تعهدی = درامد به روش نقدی
هزینه ها به روش نیمه تعهدی = هزینه ها به روش تعهدی = پرداختی بابت هزینه ها و سایر پرداختها – پیش پرداخت ها در طی سال + اسناد هزینه پرداختی پایان سال – اسناد هزینه پرداختی اول سال
630/32 = 750 – 630 + ( 250-000/33 )

جلسه پنجم 

مبناي تعهدي تعديل شده :
مبناي تعهدي تعديل شده يك روش حسابداري است كه در آن هزينه ها در هنگام ايجاد يا تحمل شناسايي و در دفاتر ثبت مي شوند، به همان ترتيبي كه در مبناي تعهدي كامل و مبناي نيمه تعهدي عمل مي شوند. ليكن درآمدها در اين مبنا برحسب طبع و ماهيت آنها به دو دسته تقسيم مي شوند..
1-درامدهایی که قابل اندازه گیری و قابل وصول در دوره مالی یا مدت کوتاهی پس از ان ( معمولا 60 روز ) می باشند به روش تعهدی شناسایی و ثبت می شود .
2-درامدهایی که در کوتاه مدت قابل اندازه گیری و قابل وصول نباشند به روش نقدی شناسایی و ثبت می شوند .

مبنای حسابداری  پذیرفته شده در اکثر کشورها  برای حسابداری دولتی همان مبنای تعهدی تعدیل شده است . 
مثال 1- در سال 1392يك سازمان امور مالياتي كه مأمور تشخيص و وصول ماليات است برگ تشخيص مالياتي براي شركت الف به مبلغ 000/000/20 ريال صادر مي نمايد براساس مطالعات انجام شده 20 درصد اين مبلغ تا پايان سال و روز 31/2/1392وصول نخواهد شد در مبناي تعهدي شده درآمد چگونه در سال 1392ثبت خواهد شد.
            در سال 1392              16/000/000=80%×20/000/000 
مالیاتهای دریافتنی                    16/000/000
              درآمدعمومی                          16/000/000
نكته : 80 درصد از اين مبلغ قابل وصول است زيرا اولاً قابل اندازه گيري است و ثانياً در دسترس و آماده است و ثبت هاي فوق براي برگ تشخيص است و اگر در سال بعد وصول شود. نسبت بعد از آنرا نيز انجام مي دهيم .
مثال 2- عملیات زیر در سال 92در شهرداری بروجرد انجام شده است
20/1/92 : وصول مبلغ 000/000/55 ریال بابت درامد و عوارض شهرداری که در همان تاریخ معادل مبلغ فوق صورت حساب صادر وبه شهروندان تسلیم گردید .
30/1/92صدور پروانه ساختمانی به ارزش 000/000/115 ریال به نام تعدادی از برج سازان که اطمینان از وصول انها در کوتاه مدت وجود داشت .
10/2/92: صدور قبوض عوارض به مبلغ 000/000/80 ریال که احتمال میرفت 75درصد ان در کوتاه مدت وصول گردیده و برای بقیه تاریخ قطعی وصول مشخص نگردیده است .
20/2/92: پرداخت مبلغ 000/000/4 ریال بابت هزینه های شهرداری در دو ماهه اول سال 86
30/2/92: پرداخت مبلغ 000/000/40 ریال به شرکت الف بابت ارزش صورت حساب خدمات شهری که در اسفند ماه سال 91تحقق یافته ولی تا تاریخ فوق مبلغ ان پرداخت نشده بود .
31/2/92: دریافت صورت حساب از پیمانکاری (ب) مبنی بر اصلاح اب روها به مبلغ 000/000/35 ریال که به دلیل کمبود نقدینگی مبلغ صورت حساب دران تاریخ پرداخت نگردید .
با فرض ان که شهرداری مذکور در شناسائی درامدها و هزینه ها از روش تعهدی تعدیل شده استفاده نماید .
مطلوبست : 1- ثبت رویدادهای فوق در دفاتر شهرداری بروجرد
                  2-تعیین درامدها و هزینه ها و مازاد و (کسری )
                                               شهرداری بروجرد
                                           دفتر روزنامه عمومی

شماره سند         تاریخ      شرح                                   بدهکار               بستانکار
1                   20/1/92  بانک – تمرکز درامد                55/000/000
                                                        درامد                                   55/000/000 
               بابت وصول درامدهای فروردین ماه 

2                30/1/92      حسابهای دریافتنی             115/000/000
                                                          درامد                              115/000/000
                          بابت صدور پروانه ساختمانی 

3              10/2/92         حسابهای دریافتنی           60/000/000
                                                         درامد                              60/000/000
                   بابت صدور قبوض عوارض شهر سازی 
4              20/2/92                هزینه                     40/000/000
                                          بانک پرداخت اعتبارات هزینه                40/000/000
                     بابت پرداخت هزینه های جاری شهرداری 

5             30/2/92         اسناد هزینه پرداختنی        40/000/000
                                               بانک پرداخت اعتبارات هزینه         40/000/000
           بابت پرداخت هزینه های تحقق یافته در سال 91

6            31/2/92                  هزینه                    35/000/000
                                              اسناد هزینه پرداختنی               35/000/000
               بابت دریافت صورت حساب خدمات از شرکت  
مثال 3- جمع صورتحسابهای ارسالی به مودیان مالیاتی توسط یک سازمان دولتی بابت مالیات های تشخیص شده و قطعی مربوط به 6 ماهه اول سال 83 بالغ بر 910 میلیون ریال می باشد . بدهی مودیان به سازمان مذکور در اول سال 83 جمعا 476 میلیون ریال ودر پایان 6 ماه اول سال مذکور 546 میلیون ریال بوده در 6 ماهه اول سال 83 با در نظر گرفتن حسابداری تعهدی تعدیل شده چند میلیون ریال است ؟
الف) 546                 ب) 840               ج) 910                د) 145

بدهی مودیان مالیاتی در پایان سال – بدهی مودیان مالیاتی در اول سال + مالیات های تشخیص شده (طی دوره )
= درامد بر مبنای تعهدی تعدیل شده                  840 = 910+ 476- 546
مثال 4 یک سازمان دولتی که از مبنای تعهدی تعدیل شده استفاده می نماید در سال 83 مبلغ 210/1 میلیون ریال صورتحساب مالیاتی برای مودیان ارسال کرده که فقط 10 میلیون ریال ان از نظر قابلیت وصول مورد تردید است . علاوه بر صورتحساب های ارسالی 300 میلیون ریال با مبنای نقدی وصول و شناسایی شده است . درامد سال 83 این سازمان چند میلیون ریال است ؟
الف) 300                           ب) 910              ج) 1500              د) 510/1
درامد بر مبنای تعهدی تعدیل شده = جمع درامد صورتحساب های ارسالی – درامد قابل تردید + درامد وصول شده
                                                        1500= 300+10-1210
مثال 5 –جمع صورتحسابهای ارسالی به مودیان مالیاتی توسط اداره امور مالیاتی الف بابت مالیات های تشخیص شده قطعی شده مربوط به سه ماهه اول سال 83 بالغ بر 1820 میلیارد ریال می باشد . بدهی مودیان به سازمان مذکور در اول سال 83 جمعا 952 میلیون ریال ودر پایان سه ماهه اول مذکور مبلغ 1092 میلیارد ریال بوده . درامد مالیاتی اداره امور مالیاتی در سه ماهه اول سال 83 با در نظر گرفتن حسابداری تعهدی تعدیل شده چند میلیارد ریال است ؟
الف) 2912                       ب) 1820              ج) 1680               د) 1092
درامد مالیاتی بر مبنای حسابداری تعهدی تعدیل شده = صورتحساب مودیان قطعی شده + مالیات های دریافتی اول سال – مالیات های دریافتی پایان سال 1680 = 1820+ 952-1092
مبناي نقدي تعديل شده :
در این روش درامدها با استفاده از مبنای نقدی شناسایی و ثبت می شوند ، و شناسایی هزینه ها مستلزم تحقق دو شرط زیر می باشد .
الف. تحويل كالا يا انجام فرصت و يا اجراي قرارداد
ب. پرداخت وجه  ان پس از طی مراحل خرج به صورت قطعی به ذینفع پرداخت گردد .  
در مبنای نقدی تعدیل شده در صورتی که شرط اول تامین شده باشد ولی پرداخت به صورت قطعی انجام نشده باشد ، هیچ گونه ثبتی در دفاتر منظور نمی شود و در صورتی که پرداخت صورت گرفته باشد (شرط دوم ) ، اما شرط اول تحقق نیافته باشد . وجه پرداختی با عنوان پیش پرداخت ، علی الحساب و یا تنخواه گردان پرداخت در دفاتر ثبت می شود . لازم به توضیح است که در ایران برای شناسایی درامدها از مبنای نقدی و برای شناسایی هزینه ها از مبنای نقدی تعدیل شده استفاده می شود .
مثال 1-: با توجه به اطلاعات زیر مبلغ هزینه های سال جاری در مبنای حسابداری نقدی تعدیل شده کدام یک از موارد زیر است ؟
کل هزینه پرداخت شده در سال جاری                             2/000 ریال
هزینه های تحمل شده ولی پرداخت نشده سال جاری          300
هزینه تحمل شده در سال قبل که در سال جاری پرداخت شده 500
هزینه های مربوط به سال اتی که بخشی از ان به مبلغ 100 میلیون ریال پرداخت شد
الف) 000/2 میلیون ریال ب) 300/2 میلیون ریال ج) 800/2 میلیون ریال د) 900/2 میلیون ریال
گزینه (ج) صحیح می باشد 
مثال 2 عملیات زیر در سال 1392در دانشگاه لرستان انجام شده است .
15/7/92: دریافت معادل 000/000/50 ریال بابت شهریه نیمسال اول سالتحصیلی 93/92از دانشجویان .
20/7/92: دریافت چک از تعدادی از دانشجویان به مبلغ 000/000/40 ریال بابت بقیه شهریه انها که سر رسید چکها برای اول سال 93تعیین شده است .
30/7/92 : پرداخت مبلغ 000/000/10 ریال به اقای البرزی (کار پرداز دانشگاه ) به عنوان تنخواه گردان پرداخت .
30/8/92:پرداخت مبلغ 000/000/8 ریال بابت بهای لوازم اداری به موسسه به بنا .
10/9/86 : مبادله یک فقره قرارداد با شرکت زاگرس به مبلغ 000/000/95 ریال جهت تعمیر و نگهداری تاسیسات حرارتی و برودتی که 20%(20 درصد ) مبلغ کل قرارداد به شرکت مذکور به عنوان پیش پرداخت ، پرداخت گردید .
ضمنا مدت قرارداد تا پایان 31/6/87 تعیین شده است .
20/11/92پرداخت مبلغ 000/000/20 ریال به شرکت زاگرس به طور علی الحساب
28/12/92: دریافت خدمات از شرکت فنی اسپیکو به ارزش 000/000/7 ریال که به دلیل کمبود نقدینگی بهای صورت حساب پرداخت نگردید .
با فرض این که دانشگاه مذکور در شناسایی درامدها و هزینه ها از روش نقدی تعدیل شده استفاده نماید .
مطلوبست : ثبت رویدادهای فوق در دفاتر دانشگاه لرستان

                                                    دانشگاه لرستان
                                            دفتر روزنامه اعتبارات هزینه

شماره سند         تاریخ                    شرح               بدهکار                بستانکار
1                     15/7/92               بانک               50/000/000
                                                   درامد شهریه                         50/000/000
                    بابت دریافت شهریه از دانشجویان در نیمسال اول 

                    20/7/92                ثبت ندارد
2                  30/7/92        تنخواه گردان پرداخت        10/000/000 
                                               بانک پرداخت اعتبارات هزینه           10/000/000 

                           بابت پرداخت تنخواه گردان به اقای البرزی 
3                30/8/92              هزینه                     8/000/000 
                                            بانک پرداخت اعتبارات هزینه               8/000/000 
4                10/9/92پیش پرداخت سال جاری        19/000/000
                  بانک پرداخت اعتبارات هزینه                                       19/000/000 
                           بابت پرداخت پیش پرداخت به اسپیکو 
5               20/11/92       علی الحساب سال جاری    20/000/000
                                                            بانک پرداخت اعتبارات هزینه   20/000/000 
                  بابت پرداخت پیش پرداخت به شرکت اسپیکو 

28/12/92 ثبت ندارد

مثال 3- فعالیت های مالی مربوط به درامد و هزینه و دریافت و پرداخت یک سازمان دولتی در سال مالی 1392 به شرح زیر است :
کالای تحویل شده و خدمات انجام شده که وجه ان تا پایان سال مالی پرداخت نشده 000/12 میلیون ریال
کالای تحویل شده و خدمات انجام شده که وجه ان انها پرداخت گردیده 000/90 میلیون ریال
پرداختی بابت قسمتی از کالاهای تحویل شده 000/4 میلیون ریال
هزینه سازمان دولتی در سال طبق مبنای نقدی تعدیل شده چند میلیون ریال است ؟
الف) 000/90               ب) 000/94            ج) 000/102        د) 000/106
هزینه بر مبنای نقدی تعدیل شده = پرداخت بابت خرید کالا و خدمات + پرداختی بابت قسمتی از کالاهای تحویل شده
000/94 = 000/90 + 000/4
مثال 4 - وضعیت مالی یک سازمان دولتی در پایان سال 92به شرح زیر است :
درامدها و عوارض تشخیص شده وصول نشده 000/250 ریال
درامد ها و عوارض تشخیص شده وصول شده 500/396 ریال
با توجه به اطلاعات فوق درامدها و عوارض واقعی بر مبنای تعهدی تعدیل شده و نقدی تعدیل شده چه مبلغ است ؟
الف) 500/396 و 000/250 ب) 500/426 و 000/250 ج) 500/396 و 500/426 د) 500/646 و 500/396
درامد بر مبنای تعهدی تعدیل شده = درامد وصول نشده + درامد وصول شده 500/646 = 000/250+500/396
درامد بر مبنای نقدی تعدیل شده = درامد نقدی وصول شده 500/396 = 500/396
مثال 5- اطلاعات زیر مربوط به فعالیت های دستگاه اجرایی الف در سال مالی 92است :
1)کالای تحویل شده و خدمات انجام شده که وجه ان تا پایان سال مالی پرداخت نشده 000/36 میلیون ریال
2)پرداخت بابت قسمتی از کالای تحویل شده 000/12 میلیون ریال
3)کالاهای تحویل شده و خدمات انجام شده که وجه ان تا پایان سال مالی پرداخت شده 000/270 میلیون ریال
هزینه سازمان دولتی در سال طبق مبنای نقدی تعدیل شده چند میلیون ریال است ؟
الف) 000/270              ب) 000/282             ج) 000/306             د) 000/318
هزینه بر مبنای نقدی تعدیل شده = پرداخت وجه کالا ی تحویل شده + کالا و خدمات تحویل شده و وجه ان پرداخت شده
000/282 = 000/12+000/270
مسئله ای برای مرور فصل :
1-کل درامدهای وصول سازمان دولتی الف در سال 92معادل 000/500/13 ریال بوده است که مبلغ 000/700/2 ریال مربوط به کالا و خدماتی است که در سال گذشته تحویل یا انجام شده است . هم چنین مبلغ 000/500/1 ریال از ان وجوه دریافتی در رابطه کالا و خدماتی است که در سال 93تحویل و یا انجام خواهد شد . هم چنین در طی سال 92کالایی به ارزش 000/000/5 ریال تحویل شده که پیش بینی می شود 70% ان در کوتاه مدت قابل پرداخت باشد .
مطلوبست :
1-مبلغ درامد سازمان دولتی در مبنای تعهدی تعدیل شده
2-مبلغ درامد سازمان بر مبنای نیمه تعهدی
3-مبلغ درامد سازمان دولتی بر مبنای تعهدی کامل
4-مبلغ درامد سازمان دولتی در مبنای تعهدی کامل
5- مبلغ درامد سازمان دولتی بر مبنای نقدی تعدیل شده
حل :
1-درامد بر مبنای تعهدی تعدیل شده : مبلغ 000/800/12 ریال و نحوه محاسبه ان به قرار زیر است :
000/800/12 = (70%* 000/000/5 ) + ( 000/500/1 + 000/700/2 ) – 000/500/13
2-درامد درامد بر مبنای نیمه تعهدی مبلغ 000/500/13 ریال و نحوه محاسبه ان به قرار زیر است :
000/500/13 = درامد نقدی= کل وجوه دریافتی
3-درامد بر مبنای تعهدی مبلغ 000/300/14 ریال و نحوه محاسبه ان به قرار زیر است :
000/300/14 = 000/000/5 + (000/500/1 + 000/700/2 )-000/500/13
4-درامد بر مبنای نقدی کامل : مبلغ 000/500/13 ریال و نحوه محاسبه ان به قرار زیر است :
000/500/13 = درامد نقدی = کل وجوه دریافتی
5-درامد بر مبنای نقدی تعدیل شده : مبلغ 000/500/13 ریال و نحوه محاسبه ان به قرار زیر است :
000/500/13 = درامد نقدی = کل وجوه دریافتی

2-دریافت های نقدی دولت در سال 1392بابت مالیات ها و سایر درامدهای عمومی دولت مبلغ 000/276 ریال بوده و جمع وجوه پرداخت شده بابت هزینه و سایر پرداخت ها مبلغ 200/260 ریال است . اطلاعات زیر در اختیار است :
مانده مالیات های دریافتنی در پایان سال  92                    47/320
مانده مالیات های دریافتنی در پایان سال  92                     32/420 
مانده حساب اسناد هزینه پرداختنی در پایان سال  91         4/210 
مانده حساب اسناد هزینه پرداختنی در پایان سال                3/980 
مانده حساب پیش پرداخت سال    92                              1/700 
مطلوبست : الف تعیین درامد بر مبنای تعهدی تعدیل شده و نقدی تعدیل شده و نقدی و نیمه تعهدی
ب: تعیین هزینه بر مبنای تعهدی تعدیل شده و نقدی تعدیل شده
حل : درامد بر مبنای تعهدی تعدیل شده               هزینه بر مبنای تعهدی تعدیل شده
------------------------------------                                ---------------------------------
دریافت های نقدی              000/276                      وجوه پرداخت شده         200/260
مالیات های دریافتی اول دوره     -                 اسناد هزینه پرداختی اول دوره       (210/4 )
مالیات دریافتنی پایان دوره      420/32             // پایان دوره                           980/3
مانده پیش پرداخت           ( 700/1 )
                                    ----------                                                         -----------
جمع                            100/261                                                         270/258

درامد بر مبنای نقدی تعدیل شده                          هزینه بر مبنای نقدی تعدیل شده
--------------------------------                                      -----------------------------------
دریافت های نقدی                 000/276                     وجوه پرداخت شده           200/260
مالیات های دریافتی اول دوره        -                 اسناد هزینه پرداختنی اول دوره             -
//                   پایان دوره             -                   // پایان دوره                                -
پیش پرداخت سال 92             (700/1 )
                                        -------                                                           ----------
جمع                                000/276                                                        500/258

3) یک موسسه   دولتی در سال 91صورتحسابی به مبلغ 4500 میلیون ریال مالیات های تشخیص داده شده قطعی برای مودیان  ارسال می نماید مبلغ 500 میلیون ریال ان مربوط به بدهی های مالیاتی سال 90می باشد . از بقیه صورتحسابهای ارسالی 100 میلیون ریال غیر قابل وصول تشخیص داده شده و  مالیات های دریافتنی در پایان دوره  500 میلیون  ریال است . 

هزینه های پرداخت شده 400/3 میلیون ریال می باشد که 200 میلیون ریال ان مربوط به سنوات قبل است هزینه های پرداختنی در پایان دوره 300 میلیون ریال می باشد . 

مطلوبست : ثبت درامدها و هزینه ها در مبنای نقدی و تعهدی

                        درامد بر مبنای نقدی                                  هزینه بر مبنای نقدی                                                                                                                                                           

               ----------------------------------------                       -------------------------------

مالیات تشخیص شده  قطعی                 4500               هزینه پرداخت شده             3400  

مالیات قطعی شده سال 90                    -                   هزینه سنواتی                      -

مالیات غیر قابل وصول                        (100)                هزینه پرداختنی                     -

مالیات دریافتنی پایان دوره                 (500)  

                                                ----------                                                   -------------

وصول شده                                  3900                  پرداخت شده                      3400

                       درامد بر مبنای تعهدی                                  هزینه بر مبنای تعهدی

  -------------------------------------------------------             --------------------------------------------------------

مالیات تشخیص شده قطعی                4500             هزینه پرداخت شده                  3400

مالیات قطعی شده مربوط به سال 90   (500)               هزینه سنواتی                       (200)

مالیات غیر قابل وصول                          -                   هزینه پرداختنی پایان دوره           200

مالیات دریافتنی پایان دوره                   -                  

                                           ---------------                                                    --------------

وصول شده                                4500                    هزینه                                  3400