حقوق مودیان در نظام مالیاتی ایران
مقدمه
مالیات از مظاهر حاکمیت دولت به شمار میرود و به عنوان یکی از مهم ترین منابع درامدهای دولت نقش برجسته ای در تامین هزینه های عمومی ایفا می کند ، از این رو حقوق و تکالیف نظام و مودیان مالیاتی اهمیت و جایگاه ویژه ای در سیستم های مالیاتی دارد . حقوق و امتیازات مالیاتی ، اختیارات و اقتدار ویژه ای به دستگاه مالیاتی در امر تشخیص و وصول مالیات اعطا می کند تا زمینه تحقق وصول مالیات فراهم شود . در کنار این امتیازات دستگاه مالیاتی ، حقوق مودیان مالیاتی نیز اهمیت زیادی دارد ، چرا که رعایت این حقوق می تواند به تعدیل رابطه نظام مالیاتی کمک کند و اعتماد و اطمینان مودیان مالیاتی را به نظام مالیاتی کشور افزایش دهد
حقوق مودیان ، مجموعه حقوقی است که افراد به اعتبار موقعیت شهروندی در کشور خود دارا می شوند . حقوق و امتیازات مودیان مالیاتی از مقوله های خاص حقوق شهروندی به شمار می رود . بر اساس قانون هر شهروندی دارای حقوقی است که دولت موظف به تحقق ان ها است .
حقوق مودی مالیاتی را می توان شامل برخی حقوق مثل اطلاع از قوانین و مقررات ، حق رازداری و حق اخذ توضیحات دانست که نظام مالیاتی موظف به رعایت ان ها است .
در قانون مالیات های مستقیم ، همان گونه که برای مودیان مالیاتی ، برخی تکالیف و وظایف پیش بینی شده ، حقوقی را نیز برای انان در نظر گرفته است . برخی از این حقوق به صورت عام بوده مانند حق رعایت انصاف و عدالت ، حق داشتن وکیل یا نماینده قانونی ، حق رازداری یا عدم افشای اطلاعات مالیاتی و ........ برخی از حقوق نیز به صورت خاص در قانون مالیات ها برای مودیان در نظر گذفته است که در این مبحث به شرح این حقوق می پردازیم :
با عنایت به اینکه این حقوق از یک سو به اداره امور مالیاتی و ماموران و مقامات ان و از سوی دیگر به مراجع حل اختلاف مالیاتی مربوط می شوند و بایستی توسط این دو مرجع رعایت گردند لذا انها را بر همین اساس به دو دسته کلی تقسیم بندی کرد و مورد بحث و بررسی قرار داد .
الف) حقوق مودیان مالیاتی در ارتباط با اداره امور مالیاتی :
این حقوق که بایستی توسط ماموران و مقامات اداره امور مالیاتی به هنگام برخورد با مودیان مالیاتی رعایت شوند را می توان به شرح زیر بر شمرد :
1-حق رفتار منصفانه با مودی
اصل رفتار منصفانه یا عدالت رویه ای که در اداره که معادل داد رسی منصفانه در مراجع دادرس است ودر حقوق اداری کشورهای دارای نظامی حقوقی عرفی از جایگاه برجسته ای بر خوردار است . اصل رفتار منصفانه با مودی بدین معناست که مراجع تشخیص و وصول مالیات و مقامات و ماموران با مودی برخورد منصفانه داشته باشند و با رعایت انصاف و عدالت با وی رفتار کنند .
در کشور ما اصل یاد شده در قوانین مالیاتی و اداری پیش بینی نشده است لیکن در ماده 90 قانون کشوری این موضوع به صورت کلی و بدون هیچپونه ضابطه ای مورد اشاره قرار گرفته است . طبق این ماده ، کارمندان دستگاههای اجرایی موظف می باشند که وظایف خودرا به دقت ، سرعت ، صداقت ، امانت ، کشاده رویی ، انصاف و تبعیت از قوانین و مقررات عمومی و اختصاصی دستگاه مربوطه انجام دهند . قید واژه انصاف در این ماده می تواند مبنایی بر طرح رفتار منصفانه در اداره باشد که در اجرای قانون مذکور روشن خواهد شد .
2-حق رازداری یا عدم افشای اطلاعات مالیاتی :
دستگاه مالیاتی در روند تشخیص و وصول مالیات به اطلاعاتی مهم از کسب و کار و درامد مودی نیاز دارد و مودی مکلف است این اطلاعات را در اختیار ماموران مالیاتی قرار دهد ، (ماده 229 ق. م.م ) اما از سوی دیگر از حق راز داری و یا عدم افشای اطلاعات مالیاتی نیز برخوردار است . بدیهی است افشای اندکی از این اطلاعات در میدان رقابت اقتصادی می تواند اثار ناگواری برای مودی و فعالیت های اقتصادی وی به همراه داشته باشد و حتی اورا ورشکسته نماید .
بدین لحاظ لازم است که مودیان مالیاتی از حق محرمانه بودن اطلاعات مالیاتی و رازداری و عدم افشای انها تا حداکثر ممکن برخوردار باشند . ( امامی ، 1384 ، 30 – مالکی مقدم و عباسی ، 1382 ، 31)
در ماده 232 ق . م.م مصوب سال 1394 امده است . ماموران مالیاتی باید اطلاعاتی را که ضمن رسیدگی به امور مالیاتی مودی به دست می اورند محرمانه تلقی و از افشای ان جز در امر تشخیص درامد و مالیات خودداری کند چرا که در صورت افشا طبق قانون مجازات اسلامی با انها رفتار خواهد شد .
3-حق کسب اطلاع :
یکی از مهمترین حقوق شهروندی و مالیاتی ، حق کسب اطلاع یا دسترسی شهر وندان به اطلاعات پرونده های مالیاتی است . بر اساس این حق ، مودیان مالیاتی باید حق داشته باشند که در مورد نحوه تشخیص درامد مشمول مالیات ، هر گونه اقدام و تصمیم گیری در مورد حل اختلاف مالیاتی و هر گونه اقدام در جهت وصول قهری مالیات از اموال و دارایی خود کسب اطلاع کند و دستگاه مالیاتی نیز مکلف است این اطلاعات را در اختیار او قرار دهد .
بر این اساس ، در ماده 237 قانون مالیات های مستقیم ، برگ تشخیص مالیات باید متکی بر دلایل و اطلاعات کافی و به نحوی تنظیم گردد که کلیه فعالیت های مربوط و درامدهای حاصل از ان به طور صریح دران قید و برای مودی روشن باشد . امضا کنندگان برگ تشخیص مالیات باید نام کامل و سمت خودرا در برگ تشخیص به طور خوانا قید نمایند و مسئول مندرجات برگ تشخیص و نظریه خود از هر جهت خواهند بود . ودر صورت استعلام مودی از نحوه تشخیص مالیات مکلف اند جزئیات گزارشی را که مبنای صدور برگ تشخیص قرار گرفته است به مودی اعلام نمایند و هر گونه توضیحی را در این خصوص بخواهند به او بدهند .
4-حق مرور زمان مالیاتی :
اصولا مرور زمان مبتنی بر نظم عمومی است . مرور زمان مالیاتی برای مودی به ویژه تنظیم فعالیت اقتصادی او حائز اهمیت فراوان است بدین لحاظ در بیشتر کشورها در مراحل تشخیص و وصول مالیات این نوع مرور زمان به نفع مودیان پیش بینی شده است و می توان ان را حقی برای مودی به شمار اورد . البته قوانین مالیاتی کشورها استثناتاتی برای این حق در صورت تخلف مودی قائل شده اند . ( ویکتور ثورونی ، 997)
طبق ماده 157 قانون مذکور ، نسبت به مودیان مالیات بر درامد که در موعد مقرر از تسلیم اظهار نامه منبع درامد خودداری نموده اند . یا اصولا طبق مقررات این قانون مکلف به تسلیم اظهارنامه در سر رسید پرداخت مالیات نیستند مرور زمان مالیاتی پنج سال از تاریخ سررسید پرداخت مالیات می باشد و پس از گذشتن پنج سال مذکور مالیات متعلق قابل مطالبه نخواهد بود ، مگر این که ظرف این مدت ، درامد مودی تعیین و برگ تشخیص مالیات صادر و حداکثر ظرف مدت سه ماه پس از انقضای پنج سال مذکور برگ تشخیص صادره به مودی ابلاغ شود .
5- حق داشتن مشاور مالیاتی :
اصولا مالیات موضوعی فنی و تخصصی است . قوانین مالیاتی نیز از پیچیدگی ها و مقرراتی خاص برخوردارند که تسلط بر انها تخصص و تجربه مخصوص را ایجاب می کند بدین لحاظ در قوانین مالیاتی برخی از کشورها پیش بینی شده است که مودیان مالیاتی باید در فرایند هر گونه . مذاکره و رویایی با سازمان امور مالیاتی حق استفاده از مشاوره و نمایندگی متخصصان ذی صلاح را داشته باشند .( ویکتور ثورونی – پیشین – 191)
از این رو در ماده 28 قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب 17/2/1387 : به منظور ارتقا فرهنگ مالیاتی پرداخت کنندگان مالیات و ا رائه خدمات مشاوره ای صحیح در امور مالیاتی به مودیان مالیاتی بر مبنای قوانین و مقررات مالیاتی کشور و هم چنین ارائه خدمات نمایندگی مورد نیاز انان برای مراجعه به ادارات و مراجع مالیاتی ، نهادی به نام جامعه مشاوران رسمی مالیاتی ایران تاسیس می شود تا با پذیرش اعضای ذی صلاح در این باره فعالیت نماید .
کلیه مراجع ذی ریط دولتی مکلفند پس از ارائه برگه نمایندگی معتبر از سوی مشاوران مالیاتی عضو جامعه ، در حوزه وظایف قانونی خود در حدود مقررات مالیاتی با انان همکاری نمایند .
ب) حقوق مودیان مالیاتی در ارتباط با مراجع حل اختلاف مالیاتی :
با توجه به اینکه در بیشتر کشورها از جمله ایران رسیدگی به اختلافات مالیاتی در صلاحیت مراجع اختصاصی اداری یا به عبارتی شبه قضایی قرار گرفته است که معمولا وابسته به قوه مجریه هستند و از ایین رسیدگی خاصی برخوردارند . لذا رعایت حقوق مودیان مالیاتی در این مراجع به نحوی که منجر به یک دادرسی عادلانه گردد لازم و ضروری است . بدین لحاظ در این بند به انواع حقوق مودیان مالیاتی در این ارتباط می پردازیم :
1-حق اعتراض و شکایت :
این حق را می توان مهمترین حق مودی بر شمرد . طبق ان مودی باید حق داشته باشد که نسبت به اقدام دستگاه مالیاتی در مورد تشخیص و وصول مالیات به مرجع مستقل قضایی یا اداری مراجعه و اعتراض و شکایت نماید . در برخی کشورها مثل امریکا مرجع مذکور مرجعی قضایی است و دادگاه مالیاتی نام دارد ودر بعضی کشورهای دیگر مثل فرانسه مرجعی اختصاصی برای این موضوع پیش بینی شده است ( لویی تروتابا و ژان ماری کوتر ه 1367 ، 175) .
بر اساس ماده 203 ق .م.م اوراق مالیاتی باید به شخص مودی یا نماینده قانونی و یا به بستگان و مستخدمین وی ابلاغ گردد تا مودی نسبت به پرداخت مالیات و یا اعتراض به ان در مهلت قانونی اقدام نماید .
هم جنین طبق ماده 237 ق .م.م در صورت استعلام مودی از نحوه تشخیص مالیات ، مامور مالیاتی مکلف است جزئیات گزارشی را که مبنای صدور برگ تشخیص قرار گرفته به مودی اعلام نماید .
پس از ابلاغ برگ تشخیص به مودی ، وی 30 روز مهلت دارد تا نسبت به پرداخت مالیات و یا اعتراض به مالیات تعیین شده اقدام نماید .
بر اساس ماده 238 ق .م.م در صورتی که مودی نسبت به مالیات تعیین شده در مهلت قانونی ، معترض باشد می تواند شخصا یا وکیل تام الاختیار وی به اداره امور مالیاتی مراجعه و با ارائه اسناد و مدارک کتبا تقاضای رسیدگی مجدد نماید . مسئول مربوطه پس از بررسی اسناد و مدارک ، می تواند مالیات تعیین شده را رد یا تعدیل نموده و یا اعتراض مودی را وارد ندانسته و پرونده را به هیات حل اختلاف مالیاتی ارجاع نماید .
2-مراجع حل اختلاف مالیاتی :
طبق ماده 244 قانون مالیات های مستقیم ، مرجع اصلی رسیدگی به کلیه اختلافات مالیاتی هیات حل اختلاف مالیاتی است و هر هیات حل اختلاف مالیاتی از سه نفر تشکیل می شود . یک نفر نماینده سازمان امور مالیاتی کشور ، یک نفر قاضی اعم از شاغل یا بازنشسته ، یک نفر نماینده از اتاق بازرگانی یا مجامع حرفه ای یا تشکل های صنفی یا شورای اسلامی شهر به انتخاب مودی ، حق مذکور را می توان همان حق دادخواهی و یا حق دسترسی به مراجع دادرسی دانست که امروزه در زمره اصول دادرسی منصفانه قرار می گیرد و بر این اساس باید مستقل و بی طرف باشد .
مودیان هم چنین در جریان رسیدگی به اختلافات مالیاتی خود دارای حقوقی مانند حق اعتراض و شکایت ، حق دسترسی به اطلاعات و اسناد و مدارک پرونده مالیاتی ، حق دفاع و حق تجدید نظر خواهی هستند .
الف) حق استماع توضیحات یا حق دغاع :
بر اساس این حق که بهتر است از ان به عنوان حق دفاع نام ببریم مودیان مالیاتی باید قبل از اتخاذ تصمیم مراجع حل اختلاف مالیاتی در دعوی مالیاتی ، فرصت کافی برای ارائه توضیحات خودرا داشته و این توضیحات یا به عبارتی مدافعات باید توجه مرجع مذکور استماع شود .
امروزه در پرتو اصل دادرسی منصفانه گفته می شود مودی در دادرسی مالیاتی نه تنها باید از حق دفاع برخوردار باشد بلکه باید از حقوق مساوی و متناظر با دستگاه مالیاتی بهره مند باشد که از ان به اصل تناظر نام می برند . ( تاریکی نژاد و شفیعی سردشت ، 267 ، 1385 ) .
در حقوق مالیاتی ایران با توجه به اینکه اساسا ائین دادرسی بسیار مختصر و اندک است صرفا در سه ماده 246 الی 248 قانون مالیات های مستقیم پیش بینی شده است .
طبق ماده 246 وقت رسیدگی هیات حل اختلاف مالیاتی در مورد هر پرونده ، جهت حضور مودی یا نماینده مودی و نیز اعزام نماینده اداره امور مالیاتی باید به انها ابلاغ گردد .
ب) حق پژوهش یا تجدید نظر خواهی :
این حق در ارتباط با مراجع حل اختلاف مالیاتی و دعاوی مالیاتی مطرح می شود . طبق ان مودیان مالیاتی باید از حق پژوهش یا تجدید نظر خواهی از تصمیمات مراجع مذکور در مرجع تجدید نظر اداری مستقل و مرجع قضایی نهایی برخوردار باشند .
امروزه در پرتو اصل دادرسی منصفانه گفته می شود که این تجدید نظر خواهی باید جنبه ماهوی داشته باشد ( یاوری 1383 ، 274) .
پس از رسیدگی پرونده در هیات حل اختلاف مالیاتی و صدور رای ، مودی می تواند رای صادره را قبول و یا با پرداخت میزان مالیات مورد قبول ظرف مدت 20 روز نسبت به مازاد مالیات کتبا اعتراض نمایند که در این صورت پرونده به هیات حل اختلاف تجدید نظر احاله خواهد شد . رای صادره در هیات تجدید نظر قطعی و لازم الاجرا ست ولی مودی در صورت اعتراض ، می تواند به استناد ماده 251 ق .م.م ظرف مدت 30 روز از تاریخ ابلاغ رای ، تقاضای رسیدگی مجدد در شورای عالی مالیاتی نماید .
طبق ماده 251 مکرر ، مودی می تواند در مورد مالیات های قطعی که در مرجع دیگری قابل طرح نباشد و ادعای غیر عادلانه بودن مالیات را به استناد مدارک و دلایل کافی داشته باشد ، شکایت و تقاضای تجدید نظر کند ، وزیر اموراقتصادی و دارایی می تواند پرونده را به هیاتی مرکب از سه نفر به انتخاب خود ارجاع نماید . رای هیات با اکثریت ارای قظعی و لازم الاجرا می باشد .
منشور حقوق مودیان مالیاتی
مهمترین و جدید ترین رویکرد حقوق مودیان ، تهیه و تنظیم منشورها و بیانیه های رسمی درباره حقوق مودیان مالیاتی است که نشات گرفته از قانون مالیات ها موید ان است و حقوق مودیان مالیاتی را تشریح می کند . با اعتقاد به حفظ شان و کرامت والای انسانی و با تکیه بر ارزش های متعالی فرهنگ غنی اسلامی و ایرانی ، در راستای تحقق عدالت مالیاتی و توسعه پایدار ، سازمان امور مالیاتی کشور و کلیه کارکنان ان ، خودرا مسئول و موظف به احقاق حقوق قانونی مودیان ، می دانند ، اصول پنج گانه زیر و اعم مشخصه های انها از محورهای اساسی حقوق مودیان تلقی شده و مخاطب ان مودیان مالیاتی هستند .
اصل (1) مودی محترم حق برخورداری از رفتار عادلانه ، منصفانه و قانون مند را دارد .
-ما با شما با ادب ، احترام و متانت رفتار می کنیم
-ما در انجام وظایف خود با انصاف و عدالت و پرهیز از هر گونه تبعیض عمل می کنیم .
-صداقت در گفتار و عمل و انجام به موقع تعهدات را بر خود مسلم می دانیم .
-ما با استناد به قوانین و مقررات جاری و معتبر تصمیم گیری می کنیم .
- ما به شرایط خاص شما توجه نموده ودر حیطه قانون و اختیارات مشکل گشایی خواهیم کرد .
اصل ( 2) مودی محترم حق کسب اطلاع و راهنمایی را دارد :
-ما به شیوه های گوناگون حقوق و تکالیف شمارا اطلاع رسانی می کنیم
-مادر حد امکان شمارا راهنمایی نموده و اطلاعات قابل اطمینان در اختیارتان می گذاریم .
-ما روند رسیدگی به پرونده مالیاتی را به شما اطلاع داده و سوالات و ابهامات مالیاتی شمارا در اسرع وقت پاسخ می دهیم
اصل (3) مودی محترم حق بر خوداری از خدمات مالیاتی مطلوب را دارد .
-ما تمام دانش ، مهارت و امکانات خودرا برای جلب رضایت شما ، به کار می گیریم .
-ما نماینده قانونی شمارا می پذیریم .
- رسیدگی ها و ممیزی های ما مستند و مستدل به دلایل ، مدارک ، شواهد و قرائن است
- مالیات حقه ، طبق قانون وصول می شود و ما هرگز از شما پرداخت مالیات مضاعف و یا فراتر از قانون را انتظار نداریم .
- شما می توانید اطلاعات و محتویات پرونده مالیاتی خودرا رویت نموده و نسخه ای از گزارش رسیدگی را بخواهید .
-عملکرد ما شفاف بوده و نسبت به ان خودرا مسئول و پاسخگو می دانیم .
-شما حق دارید برای اجرای مقررات مالیاتی از طریق مسیرهای ارتباطی تعیین شده ، با کمترین هزینه عمل نمایید .
-بهبود مستمر کیفیت خدمات رسانی ما ، حق شماست .
اصل (4) پای بندی ما به اصل رازداری و حفظ حریم خصوصی ، حق مودی محترم است
-ما رازدار اسناد و مدارک و اطلاعات شما هستیم .
- اطلاعات شما نزد ما محرمانه بوده و جز به حکم قانون ، ان را در اختیار هیچ شخص دیگری قرار نمی دهیم .
- حریم خصوصی شما را در تمامی فرایند های مالیاتی ، محترم می شماریم .
اصل (5) : مودی محترم حق اعتراض ، شکایت و تجدید نظر خواهی دارد .
-شما ابتدا می توانید از رئیس اداره امور مالیاتی مربوطه بخواهید تا نسبت به حل اختلاف مالیاتی رسیدگی نماید .
- شما حق دارید نسبت به مالیات مورد مطالبه و اقدامات انجام شده اعتراض نموده ودر مراحل مختلف درخواست تجدید نظر نمائید .
-جلسه هیات حل اختلاف مالیاتی با حضور سه نفر نماینده رسمی تشکیل می شود که یک نفر از انان می تواند نماینده صنف منتخب شما باشد .
- شما حق دارید در جلسه هیات حل اختلاف مالیاتی حضور داشته و با ارائه توضیحات و تسلیم لایحه از خود دفاع کنید .
- رسیدگی مجدد پرونده مالیاتی شما منصفانه حسب مورد با اجرای قرار و سرانجام صدور ارای مستند و مستدل ، همراه خواهد بود .
بدیهی است رعایت این حقوق می تواند موجبات مشارکت و همکاری مودیان مالیاتی با دستگاه مالیاتی را در مراحل تشخیص و وصول مالیات فراهم کند و باعث بهبود و ارتقای فهنگ مالیاتی و افزایش بازدهی مالیات بشود واز توسل دستگاه مالیاتی به اقتدارات و اختیارات بعضا قهر امیز خود بکاهد .
منابع :
1-قانون مدیریت کشوری
2-قانون مالیات های مستقیم مصوب 31/4/1394
3- امانی ، محمد ( 1384) کلیات حقوق مالی ، چاپ اول ، تهران : نشر میزان
4-ثورونی ، ویکتور ( گرداورنده ) ، ( 1382) ، طراحی و نگارش قانون مالیاتی ، جلد اول ، ترجمه مرتضی ملا نظر ، تهران سازمان امور مالیاتی کشور .
5- قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب 17/2/1387
6- پرو تابا ، لویی و ماری کوتره ( 1367) ، ژان ، حقوق مالیاتی ، ترجمه محمد علی یزدان بخش ، چاپ اول ، تهران ، شرکت چاپ و نشر و پخش قانون
7- تاریکی ، علی ، شفیعی سردشت ، جعفر ( 1385 ) ائین دادرسی مالیاتی در ایران ساختار ، اصول راهبردی ، مشکلات و موانع ، مجله پژوهش های حقوقی ، شماره 10
8- یاوری ، اسدا.00 ( 1383 ) : حق برخورداری از دادرسی منصفانه و ایین داد رسی نوین نشریه حقوق اساسی شماره 3
9- سازمان امور مالیاتی کشور
سخت است حرفت را نفهمند